В статье авторами дается понятие схемы налогового преступления, раскрывается ее содержание, определяется ее значимость в структуре криминалистической характеристики налоговых преступлений.

Ключевые слова: налог, преступление, схема, криминалистика, характеристика.

В современных экономических реалиях России, где рыночные отношения стали основополагающим принципом функционирования экономики, успешное развитие государства и общества во многом зависит от эффективности функционирования налоговой системы. Анализ данных Федеральной налоговой службы демонстрирует положительную динамику в части налоговых обязательств, подлежащих уплате в бюджет.

Так, согласно официальному сайту ФНС России, поступления в бюджетную систему РФ в 2024 году составили 56,3 трлн руб., что на 20,3 % (9,49 трлн руб.) больше, чем в отчетном 2023 году [1].

Поэтому представляется, что государство максимально заинтересовано в быстром и эффективном реагировании на факты нарушения налогового законодательства, последствия совершения которых могут повлечь за собой уголовную ответственность, предусмотренную ст. ст.198–199.4 УК РФ.

Вместе с тем, с учетом разнообразия применяемых способов совершения налоговых преступлений, адаптированных к изменениям налогового законодательства, в правоприменительной практике зачастую возникают сложности при выявлении и расследовании указанных преступлений. Эффективность и оперативность расследований напрямую связана с полнотой достоверных данных о преступлении, составляющих его криминалистическую характеристику.

В науке к традиционным элементам криминалистической характеристики налогового преступления авторы относят: налогоплательщика, налог и элементы налогообложения, а к дополнительным — способ совершения и сокрытия преступления, механизм следообразования, личность преступника, типичную следственную ситуацию, обстановку совершения преступления и др.

Вместе с тем, полагаем, рациональным включить в структуру криминалистической характеристики налогового преступления «схему налогового преступления» в качестве самостоятельного элемента, фактически инкорпорирующего комбинации взаимодействия между традиционными и факультативными элементами криминалистической характеристики данной группы преступлений.

Впервые термин «схема» в контексте методики расследования налоговых преступлений упомянут В. А. Козловым [2], под которой понимался комплекс взаимосвязанных финансовых и товарных операций, направленных на сокрытие получаемого дохода или снижение налогооблагаемой базы. В этом же значении «схема» использована в научных исследованиях И. В. Александрова [3], И. Н. Соловьева [4], Н. П. Купрещенко [5].

Вместе с тем, полагаем, что «схема налогового преступления» по своей сущности означает формулу или модель совершаемого налогового преступления, включающую в себя комплекс целенаправленных действий (бездействия) налогоплательщика при возможном участии взаимозависимых лиц по получению необоснованной налоговой выгоды и уклонению от уплаты налогов (сборов) посредством искажения реальных показателей финансово-хозяйственной деятельности, подлежащих отражению в бухгалтерском и налоговом учетах, на основании которых налоговый орган определяет налоговые обязательства налогоплательщика, в целях неправомерного уменьшения налоговой базы, снижения налоговой ставки, получения налоговой льготы, приводящих к общественно опасным последствиям в виде ущерба государству в форме неуплаченных налогов (сборов), а также действия по сокрытию следов преступления.

Исходя из представленного нами определения «схемы налогового преступления» постараемся раскрыть ее содержание под призмой характеризующих ее признаков.

1. Целью применения любой схемы налогового преступления является получение налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

В целях обнаружения признаков недобросовестного поведения налогоплательщика налоговый орган при проведении налоговой проверки руководствуется положениями п. 1 ст. 54.1 НК РФ [6], Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» [7], выявляет и фиксирует в процессуальных документах обстоятельства, свидетельствующие о совершении налогоплательщиком в процессе осуществления хозяйственной деятельности не соответствующих действительному экономическому смыслу и не обусловленных целями делового характера операций, подлежащих отражению в бухгалтерском и налоговом учетах.

В частности, о необоснованности налоговой выгоды могут свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии следующих обстоятельств [7]:

— невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг;

— отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств;

— учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида деятельности также требуется совершение и учет иных хозяйственных операций;

— совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета.

2. Схема налогового преступления, так или иначе, подразумевает искажение сведений о фактах экономической деятельности хозяйствующего субъекта.

Такое искажение может проявляться в форме отражения в отчетных документах налогоплательщика фактов, не имевших места в реальной действительности, или искажения юридической квалификации операции, статуса или характера деятельности сторон.

Так, например, Устиновским районным судом города Ижевска вынесен приговор в отношении руководителя ООО «Локомотив», который в целях незаконного уклонения от уплаты налога на добавленную стоимость, налога на прибыль организации разработал план своих преступных действий, согласно которому сознательно исказил сведения о фактах хозяйственной деятельности, об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и бухгалтерском учетах, а также налоговой отчетности посредством включения в бухгалтерский и налоговый учет ООО «Локомотив» заведомо ложных сведений о результатах финансово-хозяйственной деятельности Общества путем предоставления в бухгалтерию, сотрудники которой составляли и формировали налоговую и бухгалтерскую отчетность организации, фиктивных документов о якобы совершенных сделках с подставными организациями — для получения права на уменьшение подлежащей уплате общей суммы налога на добавленную стоимость на сумму якобы уплаченных денежных средств ООО «Локомотив» при мнимом приобретении товаров, выполнении работ, оказании услуг от подставных организаций [8].

3. Общественно опасными последствиями применения налоговых схем выступают не поступление сумм налогов (сборов), нанесение ущерба соответствующему бюджету бюджетной системы РФ.

Согласно сведениям ФНС за 2024 год [1], по результатам выездных налоговых проверок сумма доначислений по налогам и сборам составила 325 835 млн. руб., по результатам камеральных налоговых проверок — 132 603 млн. руб.

Разумеется, данные показатели могут быть скорректированы, с одной стороны, за счет изменения или отмены налоговым органом своего решения как в досудебном, так и в судебном порядках, в случае признания такового нарушающим права налогоплательщика, и, с другой стороны, при добровольном удовлетворении налогоплательщиком требований налогового органа в период времени с начала открытия налоговой проверки, вплоть до рассмотрения судом вопроса о привлечении виновных должностных лиц к уголовной ответственности, в случае, если в отношении таковых возбуждено уголовное дело по признакам составов преступлений, предусмотренных ст. ст.198–199.4 УК РФ.

Однако в силу стремительно меняющегося налогового законодательства, складывающейся тенденции либерализации уголовного законодательства в части привлечения к уголовной ответственности по данной категории преступлений, высокой степени адаптивности недобросовестных налогоплательщиков к несовершенствам налоговой системы, порождающим создание новых способов уклонения от налогообложения, уровень латентности, обнаружения налоговых преступлений остается быть высоким. А значит и бюджет государства может претерпевать потери в виде не уплаченных законом установленных сумм налогов и сборов.

Каждая схема налогового преступления, будучи по-своему уникальной, требует более внимательного изучения со стороны правоприменителя. По своей сути объединяющая все базовые элементы криминалистической характеристики налогового преступления схема является теоретическим ориентиром при его раскрытии и расследовании. Изучение и систематизация «схемы налогового преступления» как самостоятельного элемента криминалистической структуры преступлений данного вида позволит эффективно решать задачи по изобличению налогового преступления, совершенствованию методики расследования налогового преступления.

Литература:

1. Аналитический портал ФНС России. — Текст: электронный // Сайт Федеральной налоговой службы РФ: [сайт]. — URL: https://analytic.nalog.gov.ru/ (дата обращения: 14.06.2025).
2. Козлов, В. А. Научные основы криминалистической характеристики налоговых преступлений: диссертация на соискание ученой степени доктора юридических наук / Козлов В. А.;. — Владимир, 2006. — c. — Текст: электронный.
3. Александров И. В. Расследование налоговых преступлений. М., 2021. С. 84.
4. Соловьев И. Н. Преступные налоговые схемы и их выявление. М., 2022. С.1.
5. Купрещенко Н. П. Налоговая преступность как фактор теневой экономики // Безопасность бизнеса. 2008. № 3. С. 45–47.
6. Налоговый кодекс РФ: Федеральный закон от 31.07.1998 N 146-ФЗ [Электронный ресурс]: // Справочно-правовая система «Консультант Плюс». — Режим доступа: локальный. — Редакция от 29.11.2024.
7. Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды: Постановление Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 [Электронный ресурс]: // Справочно-правовая система «Консультант Плюс». — Режим доступа: локальный. — Последняя редакция.
8. Приговор Устиновского районного суда города Ижевска от 16 апреля 2024 г. по делу № 1–130/2024// Устиновский районный суд города Ижевска. — URL: https://ustinovskiy--udm.sudrf.ru/modules.php?name=sud_delo&srv_num=1&name_op=doc&number=285617221&delo_id=1540006&new=0&text_number=1 (дата обращения: 15.06.2025).